Нематериальные поисковые активы

Что такое нематериальные поисковые активы

Под это понятие попадают все виды нематериальных активов, касающихся:

  • Поиска залежей природных ресурсов.
  • Определение размеров месторождения.
  • Оценки целесообразности начала их разработки.
  • Получение разрешений и лицензий на их добычу.

При составлении баланса данные суммы учитываются в 1130-ой и 1140-ой строках. И еще, отдельно показывается информация о:

  • Переоценке поисковых НМА.
  • Их амортизации.
  • Этапах обесценивания и остаточной стоимости активов.

Что к ним относится

К поисковым НМА можно относить такие затраты на организацию, подготовку и осуществление работ по обнаружению различного вида ископаемых как:

  • Стоимость получения лицензий и разрешений на проведение работ.
  • Оплата таможенных пошлин и сборов, связанных данными работами.
  • Оплата работ подрядной организации по договору или за оказание услуг.
  • Вознаграждение посредников в приобретении поисковых НМА.
  • Суммы налогов (не возмещаемых), амортизационных платежей от задействованных активов.
  • Оплата сотрудникам, участвующих в приобретении данных активов.

Виды и особенности

Поисковые НМА подразделяются на два основных вида:

  1. Права (совместные с кем либо, или эксклюзивные) на определенные поисковые работы.
  2. Полученная в результате их проведения (или другим путем) информация.

Более подробно в первом случае это:

  • Имеющаяся в распоряжении компании официально оформленная лицензия на определенный вид или виды работ.
  • Проведение разведки по конкретно представленному в ней типу ископаемых.
  • Расширенный поиск ископаемых.
  • Оценка их объема и степени доступности.

Информация может быть получена посредством:

  • Поисковыми земляными работами на местности (бурением).
  • Экспедициями по отбору образцов грунта или породы с их дальнейшим исследованием.
  • Получения географической, геологической или геодезической информации другими официальными способами.

Особенностью данного вида активов можно считать необходимость более четкого разделения на материальную и нематериальную составляющие. Так, например:

  • Участки, на которых проводится разведка, и применяемое при этом оборудование считается материальным поисковым активом.
  • Результаты работ, расчеты и оценки – это поисковые НМА.

И в учетной политике предприятия это разграничение должно быть зафиксировано.

В том случае, если геологоразведка не принесла ожидаемые результаты, или добыча ископаемых не может принести экономической выгоды, затраченные поисковые НМА списываются как прочие расходы.

Учет расходов на проведение поисково-оценочных и разведочных работ

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ 11.09.2014

Организация ведет добычу песка строительного на основании лицензии, выданной на 10 лет в январе 2012 года, целевое назначение и виды работ — «Геологическое изучение, разведка и добыча строительного песка и песчано-гравийной смеси на участке». Общая площадь геологического отвода составляет 221,4 кв. км. После проведения поисково-оценочных и разведочных работ были утверждены запасы по нескольким месторождениям в пределах данного участка. Коммерческая целесообразность добычи песка документально организацией не устанавливалась.

В настоящее время расходы на проведение поисково-оценочных и разведочных работ отражаются организацией на счете 20 «Основное производство».
Правильно ли ведется учет, не нужно ли данные расходы собирать на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» в соответствии с положениями ПБУ 24/2011 «Учет затрат на освоение природных ресурсов»?

ПБУ 24/2011 «Учет затрат на освоение природных ресурсов» (далее — ПБУ 24/2011) применяется организациями, осуществляющими затраты на поиск, оценку месторождений полезных ископаемых и разведку полезных ископаемых (далее — поисковые затраты) на определенном участке недр (п. 2 ПБУ 24/2011).

ПБУ 24/2011 применяется в отношении поисковых затрат, осуществляемых до того момента, когда в отношении участка недр, на котором осуществляются поиск, оценка месторождений полезных ископаемых и разведка полезных ископаемых, установлена и документально подтверждена коммерческая целесообразность добычи, то есть вероятность (более вероятно, чем нет) того, что экономические выгоды от добычи полезных ископаемых превысят понесенные затраты при условии технической осуществимости добычи полезных ископаемых и при наличии у организации ресурсов, необходимых для добычи полезных ископаемых.

Соответственно, если в отношении участка недр установлена коммерческая целесообразность добычи, то в отношении затрат на геологоразведочные работы, выполняемые на этом участке недр, ПБУ 24/2011 не применяется (пп. «в» п. 3 ПБУ 24/2011).

При этом установить и подтвердить коммерческую целесообразность добычи организация должна самостоятельно. На наш взгляд, само по себе обнаружение запасов по нескольким месторождениям в пределах конкретного участка недр ещё не свидетельствует о безусловном установлении коммерческой целесообразности добычи. Кроме установления того, что экономические выгоды от добычи полезных ископаемых более вероятно превысят понесенные затраты, необходимо выполнение условия о технической осуществимости добычи полезных ископаемых на данном участке недр и наличие у организации необходимых для добычи ресурсов. Заметим, что указание таких условий в ПБУ 24/2011 предполагает допустимость осуществления поисковых затрат при отсутствии у организации ресурсов, необходимых для добычи полезных ископаемых.

Кроме того, в соответствии с п. 22 ПБУ 24/2011 организация должна обеспечить документальное подтверждение коммерческой целесообразности добычи.

В соответствии с п. 23 ПБУ 24/2011 при подтверждении коммерческой целесообразности добычи организация должна осуществить следующие последовательные действия:

  • а) провести проверку признанных поисковых активов на обесценение и в случае его подтверждения признать их обесценение;
  • б) перевести поисковые активы в состав основных средств, нематериальных или иных активов по остаточной стоимости (фактическим затратам с учетом осуществленных переоценок за вычетом накопленных амортизации и обесценения);
  • в) прекратить признание последующих затрат на данном участке недр в качестве поисковых активов.

Форма документа, определяющая коммерческую целесообразность добычи, разрабатывается организацией самостоятельно (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон N 402-ФЗ)) с учетом требований части 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. Разработанную форму документа необходимо утвердить в учетной политике организации (п. 4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций»).

Полагаем, что, пока организация документально не подтвердила установление вероятности превышения экономических выгод от добычи полезных ископаемых над понесенными затратами, в отношении поисковых затрат на этом участке недр следует применять положения ПБУ 24/2011.

Пунктом 4 ПБУ 24/2011 прямо установлено, что поисковые затраты могут признаваться в качестве внеоборотных активов (поисковых активов) и расходов по обычным видам деятельности. Причем, как следует из п. 11 ПБУ 24/2011, организация самостоятельно устанавливает виды поисковых затрат, признаваемых поисковыми активами, закрепляя свой выбор в учетной политике. Те поисковые затраты, которые организацией не отнесены к поисковым активам, признаются расходами по обычным видам деятельности.

Таким образом, по сути, ПБУ 24/2011 предоставляет право организации классифицировать понесенные затраты в качестве внеоборотных активов, но не обязывает это делать.
То есть затраты на проведения поисково-оценочных и разведочных работ могут отражаться организацией как расходы по обычным видам деятельности, в том числе на счете 20 «Основное производство», так и собираться на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Решение о порядке учета принимает исключительно организация. В рассматриваемом случае принято решение учитывать указанные расходы в составе расходов по обычным видам деятельности, при наличии соответствующих положений в учетной политике, такое решение является полностью правомерным и не противоречащим нормам ПБУ 24/2011.

К сведению

При принятии альтернативного решения — учитывать поисковых затраты в качестве внеоборотных активов — порядок учета будет следующим.

Прежде всего следует учитывать, что поисковые активы могут быть как материальными, так и нематериальными, единица учета которых определяется организацией применительно к правилам бухгалтерского учета основных средств и нематериальных активов соответственно (п.п. 6-10 ПБУ 24/2011).

В рассматриваемом случае, с учетом вышесказанного, полагаем, что до момента подтверждения коммерческой целесообразности добычи карьеры могут быть признаны в качестве материальных поисковых активов (если это предусмотрено учетной политикой) (смотрите также Приложение к ПБУ 24/2011). Тогда стоимость поискового актива, сформированная из фактических затрат на его сооружение, будет отражаться на счете 08, субсчет «Поисковые материальные активы» (п.п. 12-15 ПБУ 24/2011, План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — План счетов)).

По материальным поисковым активам предусмотрена последующая оценка и начисление амортизации, которые осуществляются по правилам, предусмотренным для основных средств, и в порядке, определенном организацией (п.п. 16, 17 ПБУ 24/2011). В целях начисления амортизации материального поискового актива организация может открыть к счету 02 отдельный субсчет, тогда бухгалтерские записи могут быть следующими:

  • Дебет 20 (23, 25)
  • Кредит 02, субсчет «Амортизация материального поискового актива».

Кроме этого, на каждую отчетную дату организация должна проводить проверку поисковых активов на возможное появление признаков обесценения (п.п. 19, 20 ПБУ 24/2011).

Изменение стоимости поисковых активов вследствие обесценения учитывается в соответствии с МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» (далее — МСФО (IAS) 36), МСФО (IFRS) 6 «Разведка и оценка запасов полезных ископаемых» (далее — МСФО (IFRS) 6). В общем случае (если актив не переоценивался) любой убыток от обесценения немедленно признается в качестве прочего расхода в составе прибылей и убытков (п. 20 МСФО (IFRS) 6, п.п. 60, 61 МСФО (IAS) 36, п. 12 ПБУ 10/99 «Расходы организации» (далее — ПБУ 10/99)):
Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 08, субсчет «Поисковые материальные активы».

Списываются материальные поисковые активы только при подтверждении коммерческой целесообразности добычи для определенного участка недр либо при признании добычи полезных ископаемых на нем бесперспективной и при условии, что указанные активы больше не используются в деятельности организации (в ином случае они переводятся по остаточной стоимости в состав основных средств) (п.п. 21-26 ПБУ 24/2011).

Согласно п. 25 ПБУ 24/2011 доходы или расходы от списания поисковых активов относятся на финансовые результаты организации, в частности записи от списания материального поискового актива, с учетом п. 11 ПБУ 10/99, в общем случае могут быть следующими:

  • Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 08, субсчет «Поисковые материальные активы»
    — списана учетная стоимость поискового актива;
  • Дебет 02, субсчет «Амортизация материального поискового актива» Кредит 91, субсчет «Прочие доходы»
    — списана сумма накопленной по поисковому активу амортизации.

Таким образом, стоимость карьера будет погашаться либо посредством начисления амортизации, либо в случае его обесценения единовременно списываться в состав расходов. Положения ПБУ 24/2011 не предусматривают такого основания для списания стоимости поискового актива, как ликвидация карьера.

В случае, если организация подтвердила коммерческую целесообразность добычи песка, прекращается признание и последующих затрат на данном участке недр в качестве поисковых активов (п. 23 ПБУ 24/2011). То есть в дальнейшем все осуществляемые организацией затраты на поиск, оценку месторождений полезных ископаемых и разведку полезных ископаемых признаются в соответствии с общим порядком учета тех ли иных расходов, установленным ПБУ 10/99 или иными положениями по бухгалтерскому учету, например, ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (далее — ПБУ 6/01).

Какого-либо особого порядка признания поисковых затрат, в отношении которых нормы ПБУ 24/2011 не применяются, нормативными методическими актами по бухгалтерскому учету не установлено.

Так, затраты, относящиеся к конкретному карьеру, в общем порядке будут формировать первоначальную стоимость объекта основных средств в соответствии с п. 7, 8 ПБУ 6/01 (при условии соответствия актива требованиям п. 4 ПБУ 6/01). Тогда стоимость признанного основного средства (карьера) в общем порядке будет погашаться посредством начисления амортизации с отнесением сумм начисленной амортизации на счета учета затрат в качестве расходов по обычным видам деятельности (п.п. 17-25 ПБУ 6/01, п.п. 5, 7, 8 ПБУ 10/99):
Дебет 20 (23, 25) Кредит 02, субсчет «Амортизация собственных основных средств».

В случае, если конкретный карьер не соответствует условиям для признания его основным средством (например исходя из срока предполагаемой эксплуатации), то он отражается в бухгалтерском учете и отчетности в составе материально-производственных запасов на отдельном субсчете к счету 10 «Материалы» (п. 5 ПБУ 6/01, п. 2 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», План счетов).

В таком случае стоимость созданного актива списывается на счета затрат на производство (в дебет 20, 23, 25) единовременно на момент вода карьера в эксплуатацию либо посредством обоснованного распределения между отчетными периодами (в этом случае целесообразным будет предварительно использовать счет 97 «Расходы будущих периодов») (п.п. 18, 19 ПБУ 10/99). Выбранный порядок учета актива организация должна закрепить в учетной политике.

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Лазукова Екатерина, Горностаев Вячеслав

Нематериальные поисковые активы

Кто учитывает нематериальные поисковые активы

Нематериальные поисковые активы могут отражаться в бухучете организаций, осуществляющих затраты на поиск, оценку месторождений полезных ископаемых и разведку полезных ископаемых на определенном участке недр (п. 2 ПБУ 24/2011).

Организации самостоятельно распределяют поисковые затраты между внеоборотными активами (в т.ч. нематериальными поисковыми активами) и расходами по обычным видам деятельности (п. 4 ПБУ 24/2011). Сделанный организацией выбор закрепляется в учетной политике для целей бухучета (п. 7 ПБУ 1/2008).

Что относится к нематериальным поисковым активам

а) право на выполнение работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и (или) разведке полезных ископаемых, подтвержденное наличием соответствующей лицензии;

б) информация, полученная в результате топографических, геологических и геофизических исследований;

в) результаты разведочного бурения;

г) результаты отбора образцов;

д) иная геологическая информация о недрах;

е) оценка коммерческой целесообразности добычи (п. 8 ПБУ 24/2011).

Отражение нематериальных поисковых активов в бухучете и бухгалтерской отчетности

Нематериальные поисковые активы учитываются на специальном субсчете счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (п. 9 ПБУ 24/2011), амортизируются и отражаются в балансе по остаточной (балансовой) стоимости в составе внеоборотных активов по строке 1130 «Нематериальные поисковые активы».

Списание нематериальных поисковых активов

При подтверждении коммерческой целесообразности добычи на участке недр организация переводит нематериальные поисковые активы в состав нематериальных активов, т.е. на счет 04 «Нематериальные активы».

Если добыча полезных ископаемых на участке недр признана организацией бесперспективной, то стоимость нематериальных поисковых активов списывается в состав прочих расходов, т.е. на счет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы» (п.п. 23, 25 ПБУ 24/2011).

В отдельных случаях стоимость нематериального поискового актива может формировать фактическую стоимость основных средств организации. Например, затраты на геологоразведочные работы, относящиеся к конкретным скважинам, признанные в составе нематериальных поисковых активов, могут быть включены в фактическую стоимость скважин при их признании объектами основных средств организации (п. 26 ПБУ 24/2011).

1.2. Материальные затраты — как основной элемент затрат на производство

Затраты — показатель прошлой или будущей способности вовлечения экономических ресурсов в производственный процесс в интересах достижения поставленной цели.

Планирование затрат — это процесс определения целей как организации в целом, так и ее отдельных подразделений в форме постановки производственных задач и средств для их выполнения.

Материальные затраты наиболее крупный элемент затрат на производство, доля которого в общей сумме затрат составляет 60-90%, лишь в добывающих отраслях промышленности его доля невелика.

Состав материальных затрат неоднороден и включает расходы на сырье

и материалы (за вычетом стоимости возвратных отходов по цене их возможного использования или реализации, учитывая, что отходы одного производства могут быть полноценным сырьем для другого). В стоимость сырья и материалов включается комиссионные вознаграждения, оплаты брокерских и иных посреднических услуг.

К материальным затратам относится стоимость:

  • сырья и материалов, которые приобретаются у сторонних

предприятий и организаций и входят в состав изготовляемой продукции, составляя ее основу, или являются необходимым компонентом при изготовлении продукции (работ, услуг);

  • покупных материалов, которые используются в процессе

производства продукции (работ, услуг) для обеспечения нормального технологического процесса и упаковки продукции или используются для других производственных и хозяйственных нужд;

  • покупных комплектующих средств и полуфабрикатов, подлежащих

монтажу или дополнительной обработке на данном предприятии. Покупные полуфабрикаты — это сырьё и материалы, прошедшие определенные стадии обработки, но не являющиеся ещё готовой продукцией;

  • работ и услуг производственного характера, которые выполняются

сторонними предприятиями или структурными подразделениями предприятий и не относятся к основному виду деятельности;

  • используемого природного сырья в части отчислений на

геологоразведочные и геолого-поисковые работы, рекультивацию земель, включая расходы на оплату работ по рекультивации земель, которые осуществляются специализированными предприятиями, плату за древесину, плату за воду, которая выбирается промышленными предприятиями из водохозяйственных систем в пределах установленных лимитов, возмещение в пределах нормативов потерь сельскохозяйственного производства при изъятии угодий для расширения добычи минерального сырья;

  • приобретенного у сторонних предприятий и организаций какого —

либо топлива, которое используется в технологических целях на производство всех видов энергии, отопление производственных помещений, транспортные работы, связанные с обслуживанием производства собственным транспортом.

  • приобретенной энергии всех видов, которая используется на

технологические, энергетические и другие производственные нужды предприятия;

  • потерь от нехватки материальных ценностей в пределах норм

естественной убыли.

К элементу «другие затраты» относятся:

  • платежи на обязательное страхование имущества предприятия,

которое входит в состав основных производственных фондов, а также отдельных категорий работников, занятых в производстве соответственных видов продукции (работ, услуг), непосредственно на работах с повышенной опасностью для жизни и здоровья;

  • выплата процентов за краткосрочные кредиты и займы банков,

получение которых связано с текущей производственной деятельностью, кроме процентов за просроченные и отсроченные на покрытие недостачи собственных оборотных средств и на приобретение основных средств и нематериальных активов;

  • затраты на сертификацию и сбыт (реализацию) продукции,

включая экспортную пошлину;

  • затраты на гарантийный ремонт и обслуживание;

  • оплата услуг связи, вычислительных центров, банков;

  • оплата сторонним предприятиям за пожарную и сторожевую

охрану;

  • затраты на командировки по нормам, установленным государством;

  • затраты на организационный набор работников, подъемные;

  • обязательные отчисления по установленным нормам во

внебюджетные фонды содействия конверсии, на строительство, ремонт и содержание автомобильных дорог, финансирование отраслевых и межотраслевых научно-исследовательских и исследовательско — конструкторских работ и мероприятий по освоению новых технологий и производству новых видов продукции (инновационные фонды).

  • износ нематериальных активов;

  • налог с владельцев транспортных средств;

  • плата за земли сельскохозяйственного назначения, а также занятые

под объекты и сооружения производственного назначения;

  • плата за аренду отдельных объектов основных производственных

фондов в пределах норм амортизационных отчислений на их полное восстановление;

  • платежи за выбросы и сбросы загрязняющих веществ в

окружающую среду, размещение отходов и других видов вредного воздействия в пределах лимитов;

  • другие затраты, включаемые в себестоимость продукции (работ,

услуг), но не относящиеся к перечисленным ранее элементам затрат.

Стоимость прямых материалов вместе со стоимостью прямого труда образуют основную себестоимость.

Стоимость материальных ресурсов формируется исходя из:

  • цен их приобретения;

  • наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений, уплачиваемых

снабженческим и внешнеэкономическим организациям;

  • стоимость услуг товарных бирж, включая брокерские услуги;

  • таможенных пошлин;

  • платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые

сторонними организациями.

Материальные затраты при калькулировании себестоимости продукции выделяются в виде самостоятельных статей, а также включаются в состав таких комплексных статей затрат, как общепроизводственные, общехозяйственные, коммерческие расходы.

Организация учета расхода материалов в производстве начинается с отпуска их непосредственно на рабочие места для изготовления продукции. Организация учета использования материалов зависит от ряда факторов, в частности характера производства, видов производственного оборудования, сменности работы, порядка подачи материалов на рабочие места (через кладовые или минуя их). Поэтому в каждом отдельном случае требуется индивидуальный подход к организации учета использования материалов в зависимости от конкретных производственных условий. Для учета расхода материалов по направлению затрат применяют различные способы документирования: инвентарный и партионный.

Затраты материальных ресурсов в некоторых отраслях доходят до 90% в себестоимости продукции. Именно поэтому усиление контроля за состоянием материалов и рациональным их использованием оказывает существенное влияние на рентабельность предприятия и его финансовое положение.

Основным направлением повышения эффективности использования материалов является внедрение ресурсосберегающих, малоотходных и безотходных технологий. Рациональное использование запасов также зависит от полноты сбора и использования отходов и обоснованной их оценки.

Важное условие повышения эффективности использования материальных ресурсов — усиление личной и коллективной ответственности и материальной заинтересованности рабочих, руководителей и специалистов структурных подразделений в рациональном использовании указанных ресурсов.

Одно из условий рационального использования материалов — нормирование материальных затрат.

Норма расхода материальных ресурсов — это максимально допустимое количество сырья, материалов, топлива, расходуемое на изготовление единицы продукции установленного качества, выполнение технологических операций и т. д. Эти нормы могут быть классифицированы, например, по степени детализации, по объему нормирования и т.п.

Существенно улучшить учет материальных затрат можно, совершенствуя применяемые документы и учетные регистры, то есть более широко используя накопительные документы (лимитно — заборные карты, ведомости и др.), предварительную выписку документов по движению материалов и оперативных документов на вычислительных машинах и др.

Учет материальных затрат ведется на сч.10 «Материалы». Материалы учитываются на счете 10 по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам.

При учете материалов по учетным ценам (плановая себестоимость приобретения, средние покупные цены и др.) разница между стоимостью ценностей по этим ценам и фактической себестоимостью приобретения ценностей отражается на счете 16 «Отклонение в стоимости материалов».

К счету 10 «Материалы» могут быть открыты субсчета:

  • 10-1 «Сырье и материалы»;

  • 10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия»;

  • 10-3 «Топливо»;

  • 10-4 «Тара и тарные материалы»;

  • 10-5 «Запасные части»;

  • 10-6 «Прочие материалы»;

  • 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»;

  • 10-8 «Строительные материалы»;

  • 10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности» и др.;

  • 10-10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе»;

  • 10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в

эксплуатации».

Возвратные отходы производства — остатки сырья и материалов, образовавшиеся в процессе их переработки в готовую продукцию, полностью или частично утратившие потребительские свойства исходного сырья и материалов (опилки, стружка и др.).

При этом предусмотрено, что не относятся к возвратным отходам остатки товарно-материальных ценностей, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья (материалов) для производства других видов товаров (работ, услуг), а также попутная продукция, получаемая в результате осуществления технологического процесса.

Возвратные отходы уменьшают сумму затрат на производство, поэтому на основании накладных на сдачу отходов стоимость их списывают. Возникшие в производстве возвратные неиспользуемые отходы (стружки, отходы цинка, изгарь, обрезки бумаги и др.) оценивают по ценам приобретения соответствующих материалов за вычетом расходов по их сбору и обработке или по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.

Учет топлива и энергии — учет расходования топлива и энергии в стоимостном выражении. В отличие от учета сырья и материалов, включение в состав материальных затрат расходов по оплате электроэнергии и тепла происходит по мере их потребления или расчетов с организациями-поставщиками. Эти расходы отражаются по статье «Топливо и энергия на технологические цели». При распределении энергетических затрат на единицу продукции используют те же методы, что и при распределении использованных материалов.

Затраты, связанные с производством и сбытом продукции (работ, услуг), при планировании, учете и калькулировании себестоимости группируются по статьям затрат. Перечень статей затрат, их состав и методы разделения по видам продукции (работ, услуг) определяются отраслевыми инструкциями по вопросам планирования, учета и калькуляции себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом характера и структуры производства.

Сводный учет или обобщение затрат по калькуляционным статьям, элементам, цехам и видам изделий (заказов), видов услуг относятся к завершающему этапу затрат на производство.

Обобщение затрат происходит в определенной последовательности. В первую очередь на счета производства относятся все прямые затраты. Списание прямых затрат осуществляется на основании ведомостей распределения соответствующих издержек, составляемых по данным первичных документов, а также ведомостей начисления амортизации основных средств и износа малоценных и быстроизнашивающихся предметов.

Во вторую очередь распределяются услуги вспомогательных производств, а также косвенные расходы (общепроизводственные и общехозяйственные расходы, расходы по содержанию машин и оборудования). После этого списываются расходы будущих периодов и потери от брака.

Затем осуществляется подсчет производственных затрат по статьям, по видам изделий, кодам заказов, виду услуг, по отдельным структурным подразделениям и в целом по предприятию.

Техника обобщения затрат на производство зависит от формы учета. При журнально-ордерной форме учета для обобщения затрат используют журнал-ордер № 10, при упрощенной форме — ведомость В-10.

Журнал-ордер № 10 по форме состоит из трех разделов. В разделе 1 приводятся данные о затратах на производство, в разделе 2 показывается расчет затрат на производство по экономическим элементам. Раздел 3 составляется на основании первого раздела по дебету счета 20 «Основное производство», включая транспортно-заготовительные расходы по материальным затратам.

Как уже было указано выше, материальные затраты принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактическая себестоимость материальных ресурсов зависит от цены их приобретения, наценки, комиссионного вознаграждения, размера таможенных пошлин и платежей, оплаты услуг по доставке, транспортировке, оплаченных сторонним организациям. Если при поступлении материальных ресурсов в их стоимость включена сумма тары, то необходимо из общей суммы затрат по их приобретению исключить стоимость тары по цене ее возможного использования (с учетом затрат на ремонт в части материалов). Из состава материальных затрат исключается сумма возвратных отходов (остатки сырья, материалов, полуфабрикатов и т. д., образовавшиеся в процессе производства). На стоимость возвратных отходов уменьшается сумма издержек обращения по статье «Возвратные отходы (вычитаются)». Для точного ведения учета материальных затрат на предприятии отпуск материалов в производство производится на основании лимитно — заборной карты. Но отпуск материалов в производство не может означать их фактического расхода. Следовательно, для того чтобы включить стоимость материалов в затраты, необходим документ о расходе или данные инвентаризации об остатках материалов. По истечении определенного периода на основании данных первичных документов определяется расход материалов — фактический и по установленным нормам.

Затраты материалов прямо переносятся на себестоимость продукции. Определение фактической себестоимости материальных ресурсов разрешается производить следующими методами оценки:

  1. По себестоимости каждой единицы оценивают материальные затраты, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы и камни и т.п.), или запасы, которые не могут быть обычным образом заменены на другие.

  2. По средней себестоимости. Средняя себестоимость определяется по каждому виду затрат как частное от деления общей себестоимости вида затрат на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступившим затратам в течение месяца.

Первый и второй способы оценки являются традиционными для учетной практики. В течение отчетного месяца материалы списываются на производство (как правило, по учетным ценам), а в конце месяца списывают соответствующую долю отклонений фактической себестоимости материалов от стоимости их по учетным ценам.

  1. По себестоимости первых по времени закупок (метод ФИФО). При методе ФИФО применяют правило: первая партия на приход — первая в расход. Это означает, что независимо от того, какая партия материалов отпущена в производство, сначала списываются материалы по цене (себестоимости) первой закупленной партии, затем по цене второй и т.д. в порядке очередности, пока не будет получен общий расход материалов за месяц.

  2. По себестоимости последних по времени закупок (метод ЛИФО). При методе ЛИФО применяют другое правило: последняя партия на приход — первая в расход, то есть сначала списываются материалы по себестоимости последней партии, затем по себестоимости предыдущей и т.д.

Выбор метода оценки материальных затрат зависит от конкретных условий хозяйственной деятельности.

  1. Первичные документы по поступлению материально — производственных затрат являются основой организации материального учета. Именно по первичным документам осуществляется предварительный, текущий и последующий контроль за движением, сохранностью и использованием материально — производственных затрат.

Первичные документы по движению материалов должны тщательно оформляться, обязательно содержать все подписи лиц, совершивших ту или иную операцию, и коды соответствующих объектов учета. Контролировать соблюдение правил оформления движения материальных ресурсов должен главный бухгалтер и руководители соответствующих подразделений.

Для выполнения производственной программы организация определяет

потребность в материальных ресурсах и приобретает или производит их.

Сырье и материалы поступают от поставщиков, подотчетных лиц,

закупивших материалы, от списания выбывающих основных средств. На поставку материалов организация заключает договоры с поставщиками, в которых определяются права, обязанности и ответственность сторон.

Контроль за выполнением плана материально – технического обеспечения по договорам, своевременностью поступления материалов возложен на службу снабжения. С этой целью в ней ведутся ведомости оперативного учета выполнения договоров поставки, в которых отмечают выполнение условий договора о поставке по ассортименту материалов, их количеству, цене, срокам отгрузки и т. д.

Контроль за организацией этого учета осуществляет бухгалтерия.

Получение любых материальных ценностей представителем организации осуществляется при предъявлении им соответствующей доверенности (приложение 1). При выдаче доверенность регистрируется бухгалтерией в журнале учета выданных доверенностей. В бухгалтерии филиала на основании накладной, выписанной поставщиком при передаче материальных ценностей, выписывается приходный ордер (приложение 2). Приходный ордер выписывается на фактически принятое количество ценностей. При поступлении материалов на основании накладной поставщика в бухгалтерии филиала делается проводка: Д-т 10 К-т 60. Одновременно делается проводка: Д-т 19 К-т 60 – отражена сумма НДС по приобретению материальных ценностей, затем отражается оплата полученных от поставщика материальных ценностей Д-т 60 К-т 51. Поставщик одновременно с отгрузкой продукции высылает покупателю расчетные и другие сопроводительные документы – платежное требование, в двух экземплярах – один непосредственно покупателю, другой – через банк, товарно – транспортную накладную (приложение 3), квитанцию к железнодорожной накладной и т. д. Расчетные и другие документы, связанные с поступлением материалов поступают ответственному исполнителю по снабжению, где проверяют правильность их оформления и после этого передают в бухгалтерию. В службе снабжения производят проверку соответствия ассортимента, объема, срока поставки, цены, качества материалов договорным условиям. В результате этой проверки на документе делают пометку о полном или частичном акцепте.

Также, служба снабжения осуществляет контроль за поступлением грузов и их розыск. Для этих целей ведут журнал учета поступающих грузов, где указывают регистрационный номер, дату записи, наименование поставщика, дату и номер транспортного документа, номер, дату и сумму счета, род груза, номер и дату приходного ордера или акта о приемке (приложение 4) запроса на розыск груза, в примечании делают отметку об оплате счета или отказе от акцепта. Проверенные платежные требования передают из службы снабжения в бухгалтерию, а квитанции транспортных организаций — экспедитору для получения и доставки материалов. Экспедитор принимает на станции или непосредственно у поставщика прибывшие материалы по количеству мест и массе. Если возникают сомнения в сохранности груза, экспедитор вправе потребовать от транспортной организации его проверку. В случае обнаружения недостачи мест или массы, повреждения тары, порчи материалов составляется коммерческий акт, который служит основанием для предъявления претензий к транспортной организации или поставщику.

Принятые грузы экспедитор доставляет на склад предприятия и сдает заведующему складом, который проверяет соответствие количества и качества материалов данным счета поставщика. Принятые кладовщиком материалы оформляются однострочными или многострочными приходными ордерами. Однострочный приходный ордер составляют только на определенный вид материала, в многострочный записывают все принятые материалы независимо от количества. Приходный ордер подписывается заведующим складом и экспедитором. Если перевозку материалов осуществляют автомобильным транспортом, то в качестве первичного документа применяют товарно-транспортную накладную, которую составляет грузоотправитель в четырех экземплярах. Первый из них служит основанием для списания материалов у грузоотправителя, второй – для оприходования материалов получателем, третий предназначен для расчетов с

автотранспортной организацией и является приложением к счету на оплату за перевозку, четвертый является основанием для учета транспортной работы и прилагается к путевому листу. Товарно-транспортную накладную применяют в качестве приходного документа у покупателя при отсутствии расхождений количества поступивших грузов с данными накладной. Если такое расхождение все же имеется, приемку материалов оформляют актом приемки материалов (приложение 4).

Поступление на склад материалов собственного изготовления, отходов

производства, материалов, оставшихся от списания основных средств и т.п.,

оформляют однострочными или многострочными накладными на внутреннее

перемещение материалов, которые выписывают цехи — сдатчики в двух экземплярах. Один из них служит основанием для списания материалов с цеха — сдатчика, второй направляется на склад и используется в качестве приходного документа.

Подотчетные лица приобретают материалы за наличные деньги. Товарный счет и акт (справка), подтверждающие стоимость приобретенных материалов составляются подотчетным лицом с участием других должностных лиц предприятия. В этих документах излагается содержание хозяйственной операции с указанием даты, места покупки, количества, наименования и цены материалов. Подотчетное лицо отражает в акте также данные паспорта продавца товара. Акт прилагается к авансовому отчету подотчетного лица.

Материальные ценности приходуются в соответствующих единицах измерения. Если материалы расходуются в единицах, отличных от тех, в которых они поступили, то они учитываются одновременно в двух единицах измерения.

Оприходование материалов без выписки приходного ордера возможно в случае отсутствия расхождений между данными поставщика и фактическими данными. В этом случае на документе поставщика проставляют штамп, в оттисках которого содержатся основные реквизиты приходного ордера. Это сокращает количество первичных документов. Если количество и качество прибывших на склад материалов не соответствуют данным счета поставщика, приемку товара осуществляет комиссия, оформляя акт о приемке материалов, который служит основанием для предъявления претензии поставщику. В состав комиссии входит представитель поставщика или представитель незаинтересованной организации. Акт составляют также при приемке материалов, поступивших на предприятие без счета поставщика

(неотфактурованные поставки).

Запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся на ее территории, учитываются на забалансовых счетах: 002 «Товарно – материальные ценности, принятые на ответственное хранение» и 003 «Материалы, принятые в переработку».

Движение материалов внутри организации оформляется при помощи:

  • лимитно – заборной карты (приложение 5);

  • требования – накладной.

Лимитно — заборные карты используются для систематического отпуска материалов со склада, при этом делается проводка Д-т 20 К-т 10 — списаны в производство материальные ценности. По окончании месяца лимитно — заборные карты сдаются складом в бухгалтерию. На основании карты составляется требование — накладная. Требование — накладная выписывается в двух экземплярах: один экземпляр служит основанием для списания ценностей, другой — для оприходования ценностей, если меняется материально — ответственное лицо.

Отпуск материальных ценностей сторонним организациям оформляется накладной на отпуск материалов на сторону (приложение 6). При предъявлении получателем доверенности на получение ценностей кладовщик один экземпляр накладной передает получателю материалов, а другой остается на складе как основание для отпуска материалов.

Движение материалов на складе отражается в карточках складского учета. Записи в них делаются на основании первичных документов в день

совершения операции. Движение материалов по складу находит свое отражение в оборотно – сальдовой ведомости (приложение 7).

Расчет фактической себестоимости списываемых на производство материалов производится по методу фактической себестоимости каждого вида материалов.