Счет 08.04

Что такое капитальные вложения в бухучете и каковы их отличительные характеристики

Определение данного понятия мы можем найти в ст. 1 закона «Об инвестиционной деятельности…» от 25.02.1999 № 39-ФЗ. К капвложениям закон относит основные средства, а именно — затраты на их создание, приобретение, расширение, реконструкцию, проектно-изыскательские работы и проч.

Если мы обратимся к п. 4 ПБУ 6/01, то увидим, что важным критерием основных средств является долгосрочность их использования — более года. В свою очередь, определение долгосрочного инвестирования нам дает положение по бухучету, утвержденное письмом Минфина РФ от 30.12.93 № 160. К долгосрочным инвестициям п. 1.2 данного положения причисляет затраты на создание, покупку, увеличение размеров внеоборотных активов, которые используются дольше одного года. При этом выделяется важное условие — такие объекты не могут быть использованы для продаж.

ВАЖНО! Не являются долгосрочным инвестированием долгосрочные финвложения в ценные бумаги (в том числе государственные) и уставные капиталы иных компаний.

Капвложения в бухучете учитываются по фактически осуществленным затратам (п. 2.1 положения по бухучету долгосрочных инвестиций, п. 8 ПБУ 6/01).

Если фирма осуществляет строительство актива, для учета произведенных капзатрат рекомендуется следующая их разбивка:

  • по строительным работам;
  • по монтажу;
  • по покупке оборудования для сдачи в монтаж;
  • по покупке оборудования, не предполагающего монтажа;
  • по покупке инструмента и инвентаря;
  • по покупке оборудования, нуждающегося в монтаже, но предназначенного для постоянного запаса;
  • по прочим капзатратам.

При этом до завершения строительных работ общая сумма вышеприведенных затрат образует стоимость незавершенного строительства актива.

Если же фирма не создает имущественный объект, а покупает — ситуация упрощается: в данном случае капвложения в активы будут равны сумме фактических затрат на их приобретение.

Резюмируя рассмотренные нами нюансы, можно сделать вывод, что определяющей характеристикой капвложений является их ориентирование на приобретение (или самостоятельное создание) инвестиционного актива, который будет использоваться более 12 месяцев. Именно поэтому капвложения не учитывают в составе текущих расходов, а включают в первоначальную стоимость основных средств. Причем данный порядок действует и в бухучете, и в налоговом учете.

Итоговый результат инвестиций — формирование объекта основного средства, подлежащего учету по его первоначальной стоимости. Поэтому для бухучета капвложений необходимо руководствоваться нормами ПБУ 6/01, посвященного детальному описанию правил бухучета основных средств.

Узнать, что из себя представляют эти активы, вы можете из статьи «Что относится к основным средствам предприятия?».

Учет капвложений: применяемые счета в бухучете

Согласно плану счетов бухучета (приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н) для отражения информации о капзатратах на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухучету в качестве основных средств, применяется сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы». Именно на нем собираются все произведенные расходы, образующие первоначальную стоимость нашего актива. К данному счету предусмотрено несколько субсчетов для детального учета осуществляемых затрат.

Исчерпывающую информацию о сч. 08 вы найдете в наших публикациях:

  • «08 счет бухгалтерского учета (нюансы)»;
  • «По какой строке отразить в бухгалтерском балансе сальдо счета 08?».

Согласно п. 8 ПБУ 6/01 первоначальную стоимостью купленных основных средств образует совокупность затрат по их приобретению, созданию и сооружению (за вычетом НДС и прочих возмещаемых налогов). При этом учет ведется пообъектно.

Бухгалтерская проводка в этом случае выглядит следующим образом:

Дт 08 Кт 60.

Правила формирования первоначальной стоимости актива, изготовленного фирмой самостоятельно, приведены в п. 26 методических указаний по бухучету основных средств (приказ Минфина России от 13.10.2003 № 91н). Согласно правилам, первоначальную стоимость актива составляют фактические затраты на его производство.

ВАЖНО! Порядок учета и формирования капзатрат на производство основных средств должен соответствовать тому порядку, что определен для учета затрат соответствующих видов продукции, производимых фирмой.

Проводка по учету самостоятельно созданных активов будет иметь следующий вид:

Дт 08 Кт 10, 02, 07, 10, 23, 26, 60, 69, 70, 71, 76…

Создание (реконструкция, модернизация) актива может быть связана с приобретением оборудования, предполагающего осуществление его монтажа, или оборудования, которое невозможно эксплуатировать без предварительной установки (классические примеры — оборудование с креплением на фундаменте, соединение отдельных частей технологической линии и др.). Принятие к учету таких объектов отражается на сч. 07:

Дт 07 Кт 15, 23, 60, 71, 75, 76, 79, 86, 91.

По мере передачи имущества в монтаж оно переносится со сч. 07 на сч. 08:

Дт 08 Кт 07.

Процесс создания нового объекта (или реконструкции уже имеющегося) может быть очень продолжительным. Это обусловлено, в частности, поэтапным способом принятия работ, длительным осуществлением опытной эксплуатации, которая производится до тех пор, пока не будут достигнуты запланированные проектные параметры, и многими другими специфическими объективными факторами, имеющими место в строительстве.

Все это может потребовать очень больших капзатрат, осуществить которые возможно только с помощью привлеченных заемных средств. Проценты по ним будут увеличивать бухгалтерскую стоимость капвложений в активы:

Дт 07, 08 Кт 66, 67.

ВАЖНО! Данное правило относится только к тем процентам, которые начислялись до принятия актива к учету. После этого события проценты относят на операционные расходы (п. 11 ПБУ 10/99).

После того как все капзатраты по объекту будут полностью собраны на сч. 08, он считается готовым к эксплуатации, а его стоимость переносится на сч. 01:

Дт 01 Кт 08.

Подробнее о сч. 01 читайте материал «01 счет в бухгалтерском учете (нюансы)».

Понятие, виды вложений во внеоборотные активы

К внеоборотным активам относят: основные средства, нематериальные активы, незавершенные капитальные вложения, затраты по формированию основного стада, стоимость оборудования, требующего монтажа и предназначенного для установки.

Бухгалтерский учет вложений во внеоборотные активы ведется в соответствии с порядком, установленным:

  • Положением по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» — ПБУ 2/2008 (приказ МФ РФ от 24.10.2008 г. № 116н);
  • Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (письмо Минфина России от 30.12.93 г. № 160);
  • Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» — ПБУ 10/99 (приказ Минфина России от 06.05.99 г. № 33 н (в ред. Приказов МФ РФ от 18.09.2006 г. № 11бн, от 27.11.2006 п № 156н).

Вложения во внеоборотные активы представляют собой долгосрочные инвестиции.

Долгосрочные инвестиции — это затраты организации на создание, увеличение размеров, а также на приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше 1 года), не предназначенных для продажи.

Долгосрочные инвестиции связаны со следующими действиями:

  • осуществлением капитального строительства в форме нового строительства, реконструкции, расширения, технического перевооружения действующих организаций и объектов непроизводственной сферы;
  • приобретением зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других объектов основных средств;
  • приобретением земельных участков и объектов природопользования;
  • приобретением и созданием нематериальных активов;
  • приобретением и выращиванием взрослого и рабочего скота.

Под расширением действующих организаций понимается строительство дополнительных производств в действующей организации, а также строительство новых и расширение существующих отдельных цехов и объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения на территории действующих организаций. К расширению действующих организаций относится также строительство филиалов, входящих в их состав, которые после ввода в эксплуатацию не будут находиться на самостоятельном балансе.

Реконструкция действующих организаций рассматривается как переустройство существующих цехов и объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения, как правило, без расширения имеющихся зданий и сооружений, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономического уровня в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Под техническим перевооружением действующих организаций понимается комплекс мероприятий по повышению технико-экономического уровня отдельных производств, цехов, участков на основе внедрения передовой техники и технологии, автоматизации производства, модернизации и замены устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденному письмом Минфина РФ от 30 декабря 1993 г. № 160 и ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда», учет долгосрочных инвестиций ведется по фактическим расходам:

  • в целом по строительству и по отдельным объектам, входящим в него;
  • по приобретаемым объектам основных средств, земельным участкам, нематериальным активам.

Долгосрочные инвестиции по новому строительству осуществляются по утвержденным сметам и проектам с организацией, строящей объекты. На каждый объект составляется сметный расчет (смета), в котором определяется стоимость сооружаемого объекта, стройки, пускового комплекса.

Финансирование вложений во внеоборотные активы может осуществляться за счет следующих источников:

  • собственных средств и приравненных к ним источников;
  • заемных средств.

К собственным средствам относятся:

  • амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств;
  • часть чистой прибыли;
  • бюджетные ассигнования, получаемые на безвозвратной основе;
  • чрезвычайные доходы (суммы страховых возмещений, получаемые организациями на покрытие потерь и убытков от страховых случаев, связанных с внеоборотными активами);
  • средства дольщиков, получаемые на безвозвратной основе (приравниваются к собственным средствам).

К заемным средствам относятся:

  • займы;
  • кредиты банков.

Бухгалтерский учет вложений во внеоборотные активы

Для учета долгосрочных инвестиций используют счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» и счет 07 «Оборудование к установке».

На счете 07 «Оборудование к установке» застройщик учитывает оборудование, требующее монтажа и предназначенное для установки в строящихся (реконструируемых) объектах. К оборудованию, требующему монтажа, относится также оборудование, вводимое в действие после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу В состав этого оборудования включаются контрольно-измерительная аппаратура и другие приборы, предназначенные для монтажа в составе устанавливаемого оборудования. Счет 07 — активный, сальдовый, инвентарный. Сальдо дебетовое отражает фактическую себестоимость имеющегося в наличии оборудования, не сданного в монтаж.

Оборот по дебету — фактические затраты на вновь приобретенное оборудование к установке.

Оборот по кредиту — фактическая себестоимость оборудования, сданного в монтаж.

Приобретение оборудования к установке отражают проводками:

  • на покупную стоимость и затраты на доставку: Д-т 07 К-т 60, 76;
  • на сумму НДС: Д-т 19 К-т 60, 76.

При передаче в монтаж оборудования на основании акта о приеме-передаче оборудования в монтаж (форма ОС-15) делают проводку: Д-т 08 К-т 07.

Аналитический учет по счету 07 «Оборудование к установке» ведется по местам хранения оборудования и отдельным его наименованиям.

На счете 07 «Оборудование к установке» не учитывается оборудование, не требующее монтажа: транспортные средства, свободно стоящие станки, строительные механизмы, сельскохозяйственные машины, производственный инвентарь и др.

Затраты на приобретение оборудования, не требующего монтажа, учитывают сразу на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» и делают проводки:

  • на покупную стоимость и затраты на доставку: Д-т 08 К-т 60, 76;
  • на сумму НДС: Д-т 19 К-т 60, 76.

Счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» — активный, сальдовый, калькуляционный.

Сальдо дебетовое — отражает стоимость незавершенного строительства, реконструкции, приобретения объектов.

Оборот по дебету — фактические затраты долгосрочных инвестиций в отчетном месяце:

Д-т 08 К-т 60, 10, 70, 69 и др.

Оборот по кредиту — фиксирует сформированную первоначальную стоимость объектов, переданных и принятых в эксплуатацию: Д-т 01, 04 К-т 08.

Всю совокупность затрат, относящихся к вновь возведенному реконструированному или приобретенному объекту, называют его инвентарной стоимостью.

Она представляет собой первоначальную стоимость введенных в действие объектов, зачисленных в состав основных средств предприятия.

Существует два способа долгосрочных инвестиций:

  • хозяйственный;
  • подрядный.

Хозяйственный способ долгосрочных инвестиций

Хозяйственный способ — это выполнение строительных и монтажных работ своими силами.

Организация, осуществляющая долгосрочные инвестиции хозяйственным способом, должна организовать в своем хозяйстве строительно-монтажные участки, цехи, отделы (ОКСы).

Фактические затраты на строительство и монтажные работы, произведенные застройщиком, относят в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» с кредита расчетных счетов, счета «Материалы» и др.:

Д-т 08 К-т 10, 70, 69, 02, 76, 60.

Аналитический учет долгосрочных инвестиций в основные средства ведут по каждому объекту в целом и по видам работ ежемесячно и нарастающим итогом с начала строительства до ввода объекта в действие в бухгалтерских регистрах по дебету счетов 07 и 08.

Синтетический учет долгосрочных инвестиций ведут в журнале-ордере № 16 по кредиту счетов 08, 07.

Моментом ввода объекта капитальных вложений в эксплуатацию считается дата подписания акта приемочной комиссией (форма КС-14). Первоначальная стоимость складывается в момент принятия объекта в эксплуатацию в данной организации. Основные средства приходуют по дебету счета 01 по первоначальной (инвентарной) стоимости и оформляют записью: Д-т 01 К-т 08.

Основанием для выполнения записей в бухгалтерские регистры являются следующие документы:

  1. Документы, подтверждающие размер затрат, произведенных при создании основных средств;
  2. Акт, подтверждающий создание основных средств в организации;
  3. Акт приемки основных средств, подтверждающий их оприходование в самой организации (форма ОС-1).

Построенный объект подлежит государственной регистрации.

Затраты организации, выполняемые хозяйственным способом, подлежат включению в налогооблагаемую базу при расчете суммы НДС, подлежащей взносу в бюджет, по ставке 18%. Налогооблагаемая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщиков на их выполнение, включая расходы реорганизованной (реорганизуемой) организации (ст. 159 НК РФ).

Налоговый кодекс РФ позволяет возмещать НДС по:

  • материалам (работам, услугам), которые были использованы при выполнении строительно-монтажных работ;
  • строительно-монтажным работам для собственного потребления.

Начислять НДС при строительстве для собственных н>окд (п. 10 ст. 167 НК РФ) следует в конце каждого налогового периода (квартала).

«Входной» НДС по материалам, работам и услугам, использованным при строительстве, можно принять к вычету сразу же, как только эти материалы (работы и услуги) будут приняты к учету.

Пример.

В январе 2012 г. ЗАО «Дон» начало строительство хозяйственным способом производственного здания. Здание будет введено в эксплуатацию в ноябре 2013 г. В этом же месяце необходимо подать документы на государственную регистрацию. Амортизацию по зданию начнут начислять с декабря 2013 г. Расходы на строительство составили — 5 000 000 руб., из них в I квартале 2012 г. расходы составили:

  • на материалы 236 000 руб., в том числе НДС — 36 000 руб.;
  • на заработную плату 180 000 руб.;
  • на амортизацию оборудования — 20000 руб.

В бухгалтерском учете хозяйственные операции по строительству здания в I квартале будут отражены проводками:

1. Приобретены материалы для строительства:

Д-т 10 К-т 60 — 200 000 руб. Д-т 19 К-т 60 — 36 000 руб.

2. Принят к вычету НДС по приобретенным и принятым к учету материалам:

Д-т 68 К-т 19 — 36 000 руб.

3. Израсходованы материалы на строительство:

Д-т 08 К-т 10 — 200 000 руб.

4. Начислена заработная плата работникам, занятым строительством:

Д-т 08 К-т 70 — 180 000 руб.

5. Начислены взносы во внебюджетные фонты с оплаты труда:

Д-т 08 К-т 69 — 54 000 руб.

6. Начислена амортизация на оборудование, используемое в строительстве:

Д-т 08 К-т 02 — 20 000 руб.

7. Начислен в бюджет НДС на стоимость выполненных строительных работ в I квартале:

Д-т 19 К-т 68 — 81 720 руб. (200 000 + 180 000 + 54 000 + 20 000) х 18%.

8. Перечислен в бюджет НДС, начисленный на строительные работы в I квартале:

Д-т 68 К-т 51 —81 720 руб.

9. Принят к вычету из бюджета «входной» НДС по строительным работам, выполненным в I квартале:

Д-т 68 К-т 19 — 81 720 руб.

Подрядный способ долгосрочных инвестиций

Подрядный способ — это выполнение всех работ: проектирование, подбор оборудования, строительство, монтажные работы сторонней организацией, т.е. подрядчиком. Объект сдается заказчику «под ключ».

При подрядном способе на соответствующих объектах заказчик и подрядчик ежемесячно составляют акт о приемке выполненных строительно-монтажных работ. Стоимость выполненных работ определяется по сметной стоимости.

Согласно ст 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы. Заказчик должен создать подрядчику необходимые условия для их выполнения, принять результат этих работ и уплатить обусловленную цену.

Подрядчик обязан вести строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, которая определяет объем, содержание работ, а также сметой, определяющей стоимость работ.

Выполненные подрядчиком работы оплачиваются заказчиком в размере, предусмотренном сметой, а также в сроки и в порядке, которые установлены договором строительного подряда.

На основании ежемесячных счетов подрядчика, принятых к оплате, заказчик делает проводки:

  • на сумму выполненных работ: Д-т 08 К-т 60,
  • на сумму НДС: Д-т 19 К-т 60,
  • на сумму вычета НДС из бюджета: Д-т 68 К-т 19.

Оплата счетов подрядчика отражается проводкой: Д-т 60 К-т 51.

Окончательный расчет с подрядчиком происходит после завершения строительства объекта и утверждения акта приемки формы № КС-11 «Акт приемки законченного строительством объекта» Государственной приемочной комиссией о вводе объекта в эксплуатацию.

Заказчик вправе отказаться от приемки объекта при обнаружении недостатков, которые исключают возможность использования объекта в предусмотренных договором целях, а также в случае невозможности их устранения подрядчиком или заказчиком.

При вводе построенного объекта в эксплуатацию и постановке на учет в состав основных средств делают бухгалтерскую запись на инвентарную стоимость: Д-т 01 К-т 08.

Инвентарная стоимость определяется отдельно по каждому вводимому объекту — зданию, сооружению, оборудованию.

Согласно п. 52 Методических указаний по бухучету основных средств (в ред. приказа Минфина России от 24.12.2010 г. № 186н) объекты недвижимости, права собственности, не зарегистрированные в установленном законодательном порядке, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств. По объектам недвижимости, по которым закончены капвложения, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету

Суммы НДС, уплаченные подрядным организациям при строительстве производственных основных средств, в первоначальную стоимость объектов не включаются и подлежат возмещению из бюджета.

Организация сможет принять НДС по строительно-монтажным работам к вычету сразу же, как только работы и услуги будут учтены на счете 08.

Пример.

В январе 2012 г. 000 «Единорог» заключило с подрядной организацией договор на строительство здания офиса. Дом строился из материала подрядчика. Стоимость работ в январе составила 1 180 000 руб. (в том числе НДС — 180 000 руб.).

В учете заказчика затраты на строительство будут отражены записями: